۰٫۶۵۴

۰

۰٫۹۹۶

۱٫۰۰۲

۱٫۰۳۶

۱٫۰۲۱

۰٫۹۹۸

۰٫۹۹۷

۰٫۹۴۲

۴-۹ نحوه آماده ­سازی داده به کمک گامهای تصادفی
برای تشخیص بهتر این الگو و برای آموزش بهتر داده ­ها، به غیر از داده ­های الگوی سر و سرشانه به ایجاد داده ­با بهره گرفتن از مدل گامهای تصادفی پرداخته شده است. الگوی سر و سرشانه برای پیش ­بینی بهتر در کنار داده­هایی قرار می­گیرد که به کمک الگوی گامهای تصادفی تولید شده ­اند. توضیحات کلی گامهای تصادفی قبلاً در فصل سوم آورده شده است. اما در توضیح نحوه ساخت داده به کمک گامهای تصادفی می­توان گفت که یک مدل رفتار برمبنای راه رفتن تصادفی است که شامل یک فرمول ریاضی از یک مسیرکه شامل ترتیبی از گامها و مراحل تصادفی می باشد. به عنوان مثال مسیر ردگیری شده حرکت یک مولکول در یک سیال یا گاز، مسیر جستجویافتن غذا که توسط یک حیوان پیموده می­ شود، قیمت نوسانات بازار سهام و دارایی مالی فردی که شرط­بندی می­ کند تماماً می­توانند به عنوان مدلهای راه رفتن تصادفی محسوب شوند. البته این امکان وجود دارد که درمدلهای مذکور در عمل رفتارها واقعاً تصادفی نباشند.

مدلهای مختلفی از راه رفتن تصادفی مورد توجه قرار گرفته است. اغلب مدلها به راه رفتن تصادفی به عنوان زنجیرهای مارکف یا فرایند مارکف نگریسته اندو بعضی از مدلها بر مبنای گامهای بسیار پیچیده­تری مدل می­شوند. برای مدل­سازی، از گراف، خط، صفحه، سطوح خمدار، و یا حتی ابعاد بالاتری می­توان استفاده کرد. یکی از این روش های مدل­سازی، دنباله­ای از T فرایند مستقل از هم , , …, می­باشد. در حقیقت ­ معرف تغییرات استانداردی هستند که در هر مرحله رخ می­ دهند و اندیسها نشان­دهنده انتساب این تغییرات در واحدهای زمانی هستند. نکته مهم و اساسی، به دست آوردن یک مدل دقیق از این تغییرات در زمان های مختلف است.این تغییرات می­توانند دارای مدلهای متغیر با زمان باشند که البته در آن صورت دارای دقت و پیچیدگی بالایی خواهند بود. اما مدل ساده­تر دیگری که بر اساس مدل مارکف می­باشد، عبارت است از مدل­سازی تغییرات هر مرحله، نسبت به مرحله قبل با بهره گرفتن از یک تابع توزیع نرمال که مطابق با رابطه ۴-۹محاسبه می­ شود.
(۴-۹)
در این رابطه میانگین و انحراف معیار می باشد. این بدین معناست که به عنوان مثال قیمت امروز برابر است با قیمت دیروز به علاوه تغییراتی که مستقل از قیمت روزهای قبل و آینده خواهد بود و یا قیمت فردا را قیمت امروز تعیین می­ کند به علاوه تغییراتی مستقل از روزهای قبل و آینده. معمولاً میانگین این تغییرات را برابر صفر در نظر می­گیرند که البته در دنیای واقعی اینگونه نیست و مقدار واریانس بر اساس تغییرات در نظر گرفته می­ شود. به­عنوان مثال در مدل­سازی بازار سهام با بهره گرفتن از مدل راه رفتن تصادفی، اگر قیمت پایه P0 در نظر گرفته شود، آنگاه قیمت روز اولP1، روز دومP2، روز سومP3، وبه همین ترتیب مقدار قیمت هر روز مشخص می­ شود. رابطه۴-۱۰ ارتباط بین این مقادیر را نشان می­دهد. در داده ­های آماده شده برای پیش ­بینی، مقدار را صفر و واریانس۰٫۰۲ در نظر گرفته شده است که دستورات لازم برای آماده سازی داده ­ها در MATLAB در فایل فشرده به ­همراه پایان نامه به صورت ضمیمه آورده شده است.
P0
(۴-۱۰) P1 = P0 + = P0 +
P2 = P1 + = P0 + + =P0 +
P3 = P2 + = P0 + + = P0 +
Pn = P0 +
۴-۱۰ تعیین تعداد لایه و تعداد نورون در هر لایه
در جدول ۴-۷ انواع لایه­بندی و تعداد نورون نشان داده شده است. نکته مهم این است که هرچقدر میانگین خطا کمتر و رگرسیون بیشترشود آنگاه آن روش مناسب­تر است. اما این امر که هم رگرسیون بیشتر و هم میانگین مربعات خطا کم شود به طور همزمان (مانند جدول ۴-۸) میسر نیست. بنابر توضیحاتی که قبلاً ارائه شده است، میزان رگرسیون بسیار مهم­تر از میزان میانگین مربعات خطا است. بنابراین با توجه به مقدار پر رنگ شده نشان داده شده در جدول ۴-۸ ، تعداد لایه ­ها سه و در هر لایه سه نورون انتخاب می­ شود.
جدول۴-۷: انواع لایه­بندی وتعداد نورون برای داده ­ها به کمک الگوی سر و سرشانه.

تعداد لایه

تعداد نورون در هر لایه

میانگین مربعات خطا

میزان رگرسیون به درصد

۲

۳

۰٫۰۸۱

۸۹

۲

۴

۰٫۱۵۰

۸۵

سوء استفاده های مأمورین دولتی برداشته شد با وجود این اگر در حال حاضر شاهد برخی از
سوء استفاده های مأمورین دولت از مقام و اختیاراتشان هستیم مربوط به مرحله اجرا می باشد که در مباحث آتی به بحث و بررسی آن خواهیم پرداخت .
فصل دوم :
ابعاد جرم شناختی سوء استفاده مأمورین دولت
بررسی سوء استفاده های مأمورین دولت از دید جرم شناختی ابعاد مختلفی دارد که کمک
می کند اولاً علل این گونه سوء استفاده ها شناسایی و در راستای پیشگیری از آن تدابیر لازم اتخاذ گردد تدابیری که از طرف قانونگذار در جهت پیشگیری اتخاذ شده است بیشتر جنبه عمومی دارد و در مورد همه جرائم صدق می کند در حالی که چون مأمورین دولت نماینده دولت محسوب
می شوند لازم است تدابیری متفاوت نسبت به سایر جرائم اتخاذ گردد . در این فصل سعی می شود ضمن بررسی علل سوءاستفاده مامورین دولت تدابیری در زمینه پیشگیری ارائه و بررسی شود همچنین با توجه به این که بزه دیده گان مورد سوءاستفاده مأمورین دولت ، نسبت به سایر قربانیان متحمل خسارات بیشتری می شوند شایسته است تدابیر حمایتی ویژه ای در راستای حمایت از آن ها وجود داشته باشد به همین منظور در مبحث اول علل سوء استفاده مأمورین دولت و در مبحث دوم لزوم پیشگیری از دیدگاه اسلام و حقوق موضوعه ایران (در دو جنبه تقنینی و فرو تقنینی )و در مبحث سوم لزوم حمایت از بزه دیدگان این گونه جرائم و ابعاد حمایتی آن مورد بررسی قرار
می گیرد.
مبحث اول:علل سوء استفاده مأمورین دولت
بررسی و شناسایی عواملی که زمینه ساز سوء استفاده مأمورین دولت است مسئولین ذیربط را در راستای اتخاذ تدابیر لازم و ضروری به منظور از بین بردن این عوامل و در مجموع در جهت پیشگیری کمک خواهد نمود. به نظر می رسد که پیشگیری بهتر از درمان است و برای آنکه پیشگیری مفید و پر ثمر واقع شود ابتدا بایستی عامل را از بین برد و برای از بین بردن عامل و علت بایستی ابتدا آن را شناسایی کرد در غیر این صورت امکان از بین بردن عامل میسر نمی شود لذا بدین منظور در این مبحث به سه قسم از عوامل موثر در سوء استفاده مامورین دولت اشاره می شود که عوامل دیگر تا حدودی زیر مجموعه این عوامل محسوب می شوند. در گفتار اول عوامل فرهنگی و در گفتار دوم عوامل سیاسی-اجتماعی و در نهایت در گفتار سوم عوامل اداری مورد بررسی قرار

می گیرد.
گفتار اول :عوامل فرهنگی
فرهنگ غنی بزرگ ترین سد و مانع انحرافات و کجروئی هاست و برعکس فرهنگ نامناسب حتی در صورت وجود سایرشرایط مادی نه تنها از عهده هدایت افراد بر نیامده و از تأمین سعادت آن ها عاجز خواهد بود ، بلکه خود می تواند عاملی مضاف و مخرب در زمینه جرائم خاص مأمورین دولت باشد مسایل فرهنگی به عنوان یکی از مهمترین علل سوء استفاده از مقام ، مولفه های بسیاری را از جمله : ارزش های اخلاقی و اعتقادات مذهبی ، زمینه های خانوادگی و تربیتی و … را شامل
می شود که به صورت مختصر مواردی از این مولفه ها بررسی می شود .
الف)ضعف در ارزش های اخلاقی و اعتقادات مذهبی
اخلاق و مذهب هر یک به سهم خود در میزان جرائم مأمورین دولت نقش مهمی دارند و سوء استفاده مأمورین دولت از مقام خود از این امر مستثنی نیست . ضعف در هر کدام از مقوله های اخلاقی و اعتقادات مذهبی باعث تغییر در میزان جرائم می گردد .
۱-ضعف در ارزش های اخلاقی
باور به ارزش های اخلاقی و هنجارهای مسلط بر جامعه یکی از مهمترین اهرم های معتدل ، درونی و بدون فشار و اجبار برای کنترل رفتار و همنوایی با جامعه است . این ارزش ها و هنجارها از بدو تولد در طول چرخه اجتماعی شدن توسط خانواده گروه همسالان ، مدرسه ، مراسم و وسایل ارتباط جمعی به افراد القاء می شود . برخی از جامعه شناسان معتقدند چنین نظام ارزشی سعی دارد
خواسته ها و نیازهای عینی افراد را با ارجاع به ارزش های ذهنی و اخلاقی تعدیل کند تا به نوعی
بی نیازی دست یابند . ^[۷۷]
سطح اخلاق عمومی یعنی پایبندی به معیارها و ارزش های اخلاقی ازسه طریق بر باورهای اخلاقی افراد تأثیر می گذارد . اولاً سطح اخلاق در کل جامعه بر باورهای اخلاقی افراد تأثیر می گذارد و هر قدر معیارهای اخلاقی یک شهروند یا مأمور دولت بالاتر باشد ، هزینه اخلاقی یا روانی جرائم مأمورین دولت بیشتر خواهد بود و در نتیجه تقاضا و عرضه فساد کاهش می یابد ثانیاً سطح اخلاق مأموران دولت در محیط کار بر روی خطر کشف و گزارش جرائم مامورین دولت تأثیر دارد در اکثر مواقع جرائم مرتبط با سوء استفاده مأمورین دولت توسط تعدادی از همکاران وی قابل کشف و شناسایی است چنانچه سایر مأمورین دولت از سطح اخلاق بالایی برخوردار باشند ممکن است جلوی اقدام مأمور فاسد را بگیرند یا مراتب را به ادارات ذی ربط اعم از دادگستری ، بازرسی ، حراست و …. گزارش دهند . لذا هر قدر سطح اخلاق اجتماعی بالاتر باشد خطر کشف و تنبیه و هزینه های ناشی از آن برای مأمور فاسد بیشتر خواهد بود . لذا ارتکاب جرم به حداقل می رسد .
ثالثاً در صورت کشف و افشای جرائم مأمور دولت هزینه های حیثیتی آن برای شهروند و مأمور دولت مستقیماً به سطح اخلاق عمومی بستگی خواهد داشت هر قدر اخلاق عمومی بالاتر باشد شرمساری مرتکبین بیشتر خواهد بود در نتیجه ارتکاب جرائم کاهش می یابد .
۲-ضعف در اعتقادات مذهبی
نوع مذهب و عقیده ، تعالیم و اندیشه های مذهبی ، تزلزل در ارکان اعتقادی ، آمیخته بودنش با خرافات ، عدم امکان اجرای تعالیم آن ، ستیزه و برخورد بین ایدئولوژی و مذهب ، وجود شکاف بین فرهنگ و مذهب از عواملی می باشد که ممکن است در وقوع و میزان جرائم خاص مأمورین دولت موثر باشد .
«مذهب ؛ راه است ، راهی از« بشر بودن » به سوی «انسان شدن » ؛ راهی از ظلمت به نور ، راهی به سوی تعالی روانی ، راهی به سوی کمال ، راهی به سوی ابدیت و هستی جاوید .»^[۷۸]
آشنایی صحیح با مبانی دینی و اعتقاد به آن ها و پرورش کامل مذهبی وایمان قوی و محکم به خداوند متعال و تعالیم وی که هدف آن رشد هماهنگ استعدادهای عقلی و عاطفی و نیروی اراده و شوق به کمال و عشق به فضیلت و رسیدن به مقام والای انسانیت یعنی آزادی و ایثار و خدمت به خلق ، فداکاری ، خلوص ، صمیمت و پاکدلی ، تعاون و سعی و کوشش و سیر در مدارج عالی علمی ، کشف رموز کائنات و سلطه بر نیروی لایزال طبیعت آدمی را از سیر در اندیشه های پست و ناپاک رذایل و منهیات نکوهیده و گرایش به ظلم و تبذیر و دروغ و سقوط در منجلاب خیانت و جنایت باز می دارد . آری پرورش صحیح مذهبی که بر مبنای علمی استوار باشد و داشتن ایمان کامل بزرگ ترین عامل بازدارنده جنایی است .
ایمان ضعیف در مقابل کوچکترین فشاری تسلیم می گردد ، ولی ایمان قوی و مستحکم همچون دژی نفوذ ناپذیر در برابر شرایط و موقعیت های گوناگون می ایستد .
ب)زمینه های خانوادگی و تربیتی
خانواده تعیین کننده پایگاه اجتماعی اعضای خویش و اولین وسیله انتقال میراث فرهنگی به فرزندان خود محسوب می شود . ^[۷۹] رفتار انسان ها تا حد زیادی تحت تأثیر نحوه تربیت خانوادگی و محیطی است عدم کفایت خانواده در تربیت فرزند موجب بروز مشکلاتی برای فرزندان و با لمال برای جامعه خواهد شد .
اگر خانواده به نحو موثر در تربیت و پرورش فرزندان خود همت گمارد ، موجبی برای بزهکاری و سیه روزی آنان در آینده باقی نخواهد ماند متاسفانه بسیاری از خانواده ها در زمینه پرورش و تعلیم و تربیت معرفتی نیندوخته اند و یا اگر تحصیلاتی دارند از آن سود نمی برند و مصداق عالمان بی عمل می باشند . همچنین محیطی که فرد در آن رشد فکری پیدا می کند به ویژه محیط آموزش و پرورش تاثیر زیادی می تواند در ایجاد جامعه جرم زا یا عاری از بزه داشته باشد چرا که محیط تربیتی که فرد در آن رشد می کند ساختارهای فکری او را ایجاد می کند فردی که در محیطی تربیت می شود که فضای حاکم بر او خدمت رسانی است چنین طرز تفکری نخواهد داشت که پست و مقام به عنوان وسیله ای برای نیل به اهداف شخصی اش است و لذا وقتی مأمور دولت چنین طرز تفکری داشته باشد که موقعیت او امانتی است برای خدمت رسانی منافع فردی خود را به منافع جمعی ترجیح نخواهد داد .
در کل می توان گفت ساختارهای فرهنگی با پیچیدگی که دارد زمینه جرائم مرتبط با سوء استفاده مأمورین دولت فراهم می کند لذا سازماندهی و جهت گیری دادن به این ساختارها بستر ارتکاب این جرائم را از بین می برد.
گفتار دوم : عوامل سیاسی – اجتماعی
تأثیر عوامل سیاسی و اجتماعی در وقوع جرائم خاص مأمورین دولت و بویژه سوء استفاده از مقام از اهمیت ویژه ای برخوردار است در این گفتار برخی از مولفه های اصلی و موثر که می توانند بستری برای ارتکاب سوء استفاده باشد اشاره می گردد.
الف)ساختار سیاسی حکومت و نحوه اعمال حاکمیت
ماهیت و نوع نظام سیاسی حکومت جایگاه فوق العاده ای برای فراهم شدن بستر سوء استفاده از مقام توسط مأمورین دولت را دارد . در یک تقسیم بندی نظام سیاسی بر اساس ماهیت به دو دسته استبدادی (autocratic) و مردم سالار (democratic) تقسیم شده است . ^[۸۰] که نحوه ارتباط این دو نظام سیاسی بامیزان جرائم بررسی می شود .
۱-نظام سیاسی استبدادی
در حکومت استبدادی ، حاکم در موضعی تام الاختیار قرار دارد که بدون هیچ محدودیتی می تواند مقرراتی به نفع برخی افراد وضع کند و یا مجازات مقام های دولتی که در گیر در فعالیت های فساد آمیز هستند ، به علت توافق ضمنی آن ها با حاکم خودکامه ، را لغو نماید . به اعتقاد منتسکیو در حکومت استبدادی که نه شرافت وجود دارد و نه تقوی ، نمی توان به انجام کاری ، مگر به امید استفاده مستبدانه ، دل بست .^[۸۱]
حکومت استبدادی از آنجا که مشروعیت ندارد و هر فرصت مناسبی ممکن است اریکه قدرت را از آن بگیرد ، به ناچار مجبورند ؛ از گروه های طرفدار خود انواع حمایت ها را نموده و امتیازهای گوناگونی به آنان بدهند.اعطای این گونه امتیازات که در واقع نامشروع ، غیر قانونی و زمینه ساز
سوء استفاده است ممکن است از طریق تصویب قانون صورت بگیرد تا ظاهری قانونی جلوه دهد اما از آنجا که این گونه قوانین با آرمان هایی نظیر برابری و عدم تبعیض مغایرت دارند و اغلب مردم از وضع چنین قوانینی مطلع می شوند و لذا سبب نارضایتی مردم و بی ثباتب پایه های حکومت
می شود ؛ از سوی دیگر ، هر گونه افشاگری فساد اداری ارتکاب یافته توسط مدیران و مأمورین دولت ، موجب بر باد رفتن آبرو و حیثیت حکومت استبدادی است و حقه ها و فریب های نظام استبدادی که در صدد کسب مشروعیت به کار برده است ، آشکار می کند .
در دولت فرد سالار ، نه تنها بودجه مناسبی جهت تاسیس نهادهای مستقل وضد فساد اداری اختصاص نمی یابد ؛ بلکه «اکثر سیاست های اتخاذی و امکانات مادی کشور را به رغم خواسته های مردم در جهت حفظ و استقرار خود در حاکمیت ، مصروف تقویت بخش های قضایی و شبه قضایی، نظامی و شبه نظامی امنیتی می کنند »^[۸۲]
در نظام استبدادی به دلایل مختلفی از جمله : ۱-عدم استقلال قوه قضائیه ، قضات و ضابطان تحت امر ۲-قایل نشدن و عدم حمایت از حق نظارت مردم بر دستگاه های اجرایی ۳-اعطای امتیازات اقتصادی ، سیاسی ، اداری به گروه های طرفدار ، نهادهای مستقل تضعیف می شوند و قوانین تبعیض آمیز فرصت هایی مناسب برای سوء استفاده مأمورین و کارگزاران دولت و گروه های طرفدار ایجاد می کند .
۲-نظام سیاسی مردم سالار
در کشورهای مردم سالار که مردم می توانند عالی ترین رهبران سیاسی خود را تعیین کنند و مسئولان فاسد را به راحتی برکنار کنند ، مسئولان و حتی عالی ترین مقام سیاسی به خود جرأت سوء استفاده را نمی دهد چون در صورت افشاء ،عالی ترین مقام سیاسی یا سایر مقامات ، مقام خود را به راحتی از دست داده و رسوا می شوند.
در کشورهای مردم سالار به دلیل شفافیت در امور اطلاعات اعم از فساد اداری ، بودجه ، امور مالی،با توجه به وجود انتخابات و اختیارات گسترده مردم در عزل حکام و با توجه به آزادی کامل مطبوعات، صدا و سیما و با وجود نهادهای مستقل غیر دولتی و مضاف بر آن ، به لحاظ حجم و مقیاس نسبتاً کوچک دولت و نقش گسترده بخش خصوصی میزان سوء استفاده و جرائم خاص مأمورین دولت پایین تر از حکومت غیر مردم سالار است.
از طرف دیگر در نظام های مردم سالار چون دولت و حکومت از محبوبیت و مشروعیت بیشتری نسبت به حکومت های استبدادی غیر مردم سالار برخوردار است . لذا مردم حکومت را بیگانه
نمی دانند ، و در صورت ارتکاب جرائم از جانب حاکم و مقامات ارشد به راحتی می توانند آن ها را بر کنار کنند ولی در نظام استبدادی مردم حکومت را نسبت به خود بیگانه می دانند لکن در مقابل سیل جرائم و سوء استفاده های حکام و مقامات هیچ راهی ندارند جز آن که آن ها نیز خود در صورت ایجاد فرصت با بی رحمی کامل جهت ضربه زدن به حکومت دست به ارتکاب جرائم بزنند .
ب)بزرگی دولت
بزرگی دولت از چند جنبه می تواند بستری برای ارتکاب سوء استفاده باشد .
۱)گستردگی دولت موجب به وجود آمدن نیاز کاذب و استخدام کارکنان (که اکثراً ضعیف و فاقد تخصص هستند و بیشتر افراد وابسته به خویشاوندها و حامی ها را شامل می شود) برای تصدی وظایف محول شده به دولت می شود که به گستردگی شدن تعدی و سوء استفاده می انجامد . ^[۸۳]
۲)بزرگی دولت منجر به گستردگی حیطه اختیارات شده و مقامات دولتی در سطح وسیعی دارای اعمال قدرت و نفوذ می شوند . شواهد فراوان وجود دارد که گستردگی وظایف منجر به ایجاد بسترهای ارتکاب سوء استفاده می شود . بانک جهانی از جمله نهادهای بین المللی است که خصوصی سازی را به عنوان یکی از موثرترین روش ها برای کاهش سوء استفاده در کشورهای در حال توسعه پیشنهاد نموده است . بانک جهانی معتقد است برای مبارزه موثر با سوء استفاده بهتر است تعداد کمی مسئول دولتی با حقوق و مزایای کافی آن را مدیریت کنند که واقعاً نیازمند کنترل دولتی است و از قابلیت کنترل برخوردار است . ^[۸۴]
البته اگر خصوصی سازی با توسعه مشارکت ها و نظارت های مردمی و موثر بودن قانون بر امور همراه نباشد دو فاجعه اساسی به بار می آورد نخست تمرکز سرمایه به نفع گروه ها و نهادهای خاص و به زیان توسعه همگانی است دوم گسترش فساد اداری (سوء استفاده ) . ^[۸۵]بنابراین کوچک کردن دولت اگر قانونمند و کارشناسی شده همراه با نظارت دقیق نباشد امکان سوء استفاده وجود خواهد داشت .
گفتار سوم :ساختار اداری
ساختار اداری حجیم و ضعف در فعالیت های نظارتی ،استخدام پیمانی، وجود قوانین و مقررات پیچیده و معطی اختیارات بیش از اندازه و دیگر شرایط نامناسب اداری از مولفه های علل اداری موثر بر ارتکاب جرائم خاص کارکنان دولت بویژه سوء استفاده مأمورین می باشد که به شرح و توضیح آن خواهیم پرداخت .
الف)ضعف در ساختار نظارتی
عدم نظارت سهم بسزایی در تسریع و تسهیل سوءاستفاده مامورین دولت دارد پاسخ کیفری هر قدر هم شدید باشد وقتی ساختار نظارتی اداری کشور ضعف اساسی و گنجایش ناتوان و خرد داشته باشد، چنین بستری به خودی خود مقاومت در برابر وسوسه های انحراف و جرم آمیز را در هم شکسته و حتی خود کارگزاران پیشگیری کیفری را نیز در ورطه فساد (سوء استفاده و … )غوطه ور می کند و بدین ترتیب با جامعه ای روبرو خواهیم بود که بزهکاری در آن عمومیت یافته است .

_۱۲/^۲

_۱۲/^۵

_۱۲/^۵

فراوانی نسبی

چون ژنوتیپ گیاهان موردمطالعه‌ی متحمل به سرما برای ما نامشخص بود سعی شد تا از طریق اطلاعات بدست آمده از نشانگر به کار گرفته‌شده و فرزندان این گیاهان والدی، ژنوتیپ والد‌ها تعیین شود. در میان درختان والدی از آغازگر‌های به کار گرفته‌شده فقط یک درخت یعنی۱۰۳B با آغازگر MO9 آلل ۲۶۱ را نشان داد، بنابراین فرزندانی که این آلل را نشان دادند قطعاً فرزندان این والد می‌باشند. که در این مطالعه حداقل ۱۴ درخت از ۳۸ درخت دارای چنین آللی بودند بنابراین فرزندان آن هستند و ۸ درخت دیگر بر اساس باندهای سایر آغازگر‌ها نیز می‌توانند فرزندان ۱۰۳B باشند. بدین ترتیب ۳۷درصد درختان قطعا و ۹درصد احتمالا (در مجموع ۵۸درصد) نتاج ۱۰۳B هستند.

والدهای دیگر توسط آلل‌های ۲۶۹ آغازگر MO8، ۲۲۲ و ۲۷۳ آغازگر MO13 و ۱۵۸ آغازگر MO16 تشخیص داده شدند. درمیان سایر درختان والدی ۱۰۶B براساس آغازگرهای MO8، MO13 و MO16 قطعاً والد درخت ۱۳۴ و احتمالاً والد ۳۷ درخت دیگر است. بدین ترتیب به شرحی که بعدا گفته خواهد شد اگر از خودگشنی صرف‌نظر شود، برای تولد هر درخت ۲ والد درنظر گرفته شود برای ۳۸ درخت فرزندی باید ۷۶ والد درنظر گرفت، بنابراین درخت ۱۰۳B قطعاً والد ۴۲/۱۸درصد و درخت ۱۰۶B قطعاَ والد ۳/۱درصد درختان فرزندی است. بدین‌صورت باید درخت ۱۰۳B را شایسته‌ترین درخت در شرایط یخبندان دانست. در همین حال سایر درختان والدی علی‌رغم زنده ماندن ازنظر زادآوری شایستگی چندانی نداشته‌اند به‌طوری‌که متوسط شایستگی زادآوری احتمالی آن‌ها ۲/۱درصد بود. احتمالاً این‌گونه درختان ازنظر تولید گامت چندان موفق نبوده‌اند و بیشتر گامت‌های زنده مانده از یخبندان به ترتیب اهمیت مربوط به دو درخت ۱۰۳B و ۱۰۶B بوده‌اند. لذا باید درخت ۱۰۳B را دارای رتبه اول و بافاصله معنی‌داری درخت ۱۰۶B را در مرتبه بعدی برای بذرگیری و تولید درختان مناسب برای مقابله با بیابان‌زایی در مناطقی که احتمال یخبندان در آن‌ها وجود دارد معرفی کرد، زیرا علاوه بر زنده‌مانی در یخبندان‌های موقتی مناطق شبیه خوزستان قادر به تولید فرزندان زایا هم هستند.
بر اساس آلل‌های فوق‌الذکر والد یا والد‌های مشترکی که حامل آلل‌های مذکور بودند به عنوان والد دوم در نظر گرفته شدند. بدین ترتیب والد دوم درخت‌های ۱۱۸، ۱۲۹، ۱۳۰، ۱۴۸، ۱۵۳ و ۱۷۳ممکن است یکی از والد‌های ۱۰۲B، ۱۰۴B ، ۱۰۵B ، ۱۰۶B و یا ۱۰۷B بوده باشد. والد دوم درخت ۱۳۴ درخت ۱۰۶B و والد دوم درخت ۱۶۵ یکی از دو درخت ۱۰۱ و ۱۰۶ بود. والد دوم درخت‌های ۱۳۶، ۱۳۷ و ۱۵۸ ممکن بود یکی از درخت‌های ۱۰۱B، ۱۰۲B ، ۱۰۳B ،۱۰۴B، ۱۰۵B، ۱۰۶B، ۱۰۷B، ۱۰۹B بوده باشد. والد دوم درخت‌های ۱۳۹ و ۱۶۴ یکی از درخت‌های ۱۰۱B، ۱۰۴B، ۱۰۶B و والد دوم درخت ۱۶۱ یکی از درخت‌های ۱۰۴ Bیا ۱۰۶B بودند.
ازآنجایی‌که ۱۴ درخت قطعاً و ۸ درخت احتمالاً فرزندان ۱۰۳ هستند، می‌توان ژنوتیپ والد۱۰۳B را بر اساس فرزندان و تلاقی با سایر والد‌ها به‌طور نسبی تعیین کرد. درصورتی‌که ژنوتیپ ۱۰۳B، AOOO (جدول ۳-۴) باشد و با گامت‌های تولیدشده از سایر والد‌ها تلاقی پیدا کند (جدول۵-۴) نسبت فنوتیپی ۳۳ بانددار به ۳ بدون باند (O:A) (جدول ۶-۴) خواهد بود و درصورتی‌که ژنوتیپ این والد AAOO باشد (جدول۵-۴) نسبت فنوتیپی ۱:۳۵ (جدول۴-۴) بدست می‌آید، حال‌آنکه ۸۴/۳۶درصد درخت‌های فرزندی در آغازگر MO9 باند‌دار هستند و ۱۶/۶۳درصد دارای آلل نول هستند که سبب می‌شود چنین نتیجه گرفت که ژنوتیپ این والد به نسبت ۳:۳۳ نزدیک‌تر می‌باشد و به‌احتمال‌زیاد ژنوتیپ ۱۰۳B ازنظر آلل ۲۶۱ آغازگر Mo9 به‌صورت AOOO باشد.
جدول ۴-۴ فراوانی ژنوتیپی حاصل از تلاقی والد ۱۰۳B (AAOO) با سایر والدها

OO₁₂/²

AO₁₂/⁵

AA₁₂/⁵

سایروالدها
۱۰۳B

AAOO4

AAAO10

AAAA10

AA₁₂/²

AOOO16

AAOO40

AAAO40

AO₁₂/⁸

OOOO4

AOOO10

AAOO10

OO₁₂/²

جدول ۵-۴ فراوانی ژنوتیپی و فنوتیپی حاصل از تلاقی والد ۱۰۳B (AAOO) با سایر والدها

۴- آثار ناشی از سود حاصل از فعالیت­های سال تحصیل را تا زمان تحصیل، به‌عنوان بخشی از قیمت تمام شده سرمایه‌گذاری­ها شناسایی می‌کند در حالی‌که این بخش از سود باید پس از تحقق از قیمت تمام‌شده کسر شود.
براساس قانون مالیات­های مستقیم مصوب اسفندماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه آن مصوب بهمن ماه ۱۳۸۰ در حالی‌که مالیات فروش سهام شرکت­های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار معادل نیم درصد ارزش فروش و مالیات فروش سایر سهام معادل ۴ درصد ارزش اسمی و به‌صورت مقطوع تعیین شده است، چنانچه بهای سرمایه‌گذاری­های شرکت به‌ارزش بازار یا ارزش ویژه شناسایی و ثبت شود، سود حاصل از تغییرات ارزش یا تغییرات در حقوق صاحبان سهام شرکت سرمایه‌پذیر (برحسب مورد) مشمول مالیات درامد شرکتها به میزان ۲۵ درصد می‌شود. اختلاف فوق موجب می‌شود شرکت­ها تمایلی به استفاده از ارزش بازار یا ارزش ویژه در ثبت ارزش سرمایه‌گذاری­های خود نشان ندهند(بلووری و دیگران^[۴۰]، ۲۰۰۶).
استانداردهای حسابداری و مقررات قانون مالیات­های مستقیم به شرح بالا موجب شده که:
اولا-ً مدیران برای ارائه و نشان دادن استفاده بهینه از منابع واحد تجاری در تاریخ نزدیک به پایان سال مالی خود، تمام یا بخشی از سرمایه‌گذاری­های خود را بفروشند و سپس مجدداً خریداری کنند. این امر علاوه‌بر آنکه موجب توانایی مدیران در مورد هموارسازی سود می‌شود، باعث هزینه‌های اقتصادی برای واحد تجاری می‌شود که شامل هزینه مبادلات و هزینه پرداخت بهای بیشتر برای جایگزینی همان سرمایه‌گذاری­هاست.

ثانیا-ً سرمایه‌گذاران در مجامع عمومی عادی شرکت­ها که برای تصمیم ­گیری در مورد تقسیم سود برگزار می‌شود، تمام تلاش خود را مصروف تصویب حداکثر سود تقسیمی می‌کنند. در اثر چنین تصمیم­هایی واحدهای سرمایه‌پذیر سخت در معرض امکان خروج وجه نقد قرار می‌گیرند که موجب جلوگیری از تشکیل سرمایه، کاهش امکانات سرمایه‌گذاری و جلوگیری از توسعه آینده شرکت می­گردد که برای اقتصاد کشور زیانبار و مخرب است(قائمی و دیگران، ۱۳۸۲).
به‌نظر می‌رسد استفاده اجباری از ارزش بازار در ارزش­گذاری سرمایه‌گذاری­ها در مورد اوراق بهادار سریع‌المعامله در بازار و استفاده از ارزش ویژه در ارزش­گذاری سایر سرمایه‌گذاری­ها بدون در نظر گرفتن میزان مالکیت آنها تمام مشکلات مورد اشاره در این نوشته را رفع کند، مشروط بر آنکه قانون مالیات­های مستقیم نیز در این مورد اصلاح شود به‌نحوی که سود و یا زیان حاصل از افزایش یا کاهش ارزش ثبت شده در حساب­ها از این بابت، تاثیری بر درآمد مشمول مالیات نداشته باشد(قائمی و دیگران، ۱۳۸۲).
۲-۲-۱۰ راه کارهای موجود جهت جلوگیری ار هموارسازی سود
برای جلوگیری از هموارسازی سود توسط مدیران راه هایی از جمله: «تعیین ویژگی­های کیفی اطلاعات منتج­شده از صورت­های مالی و تهیه مقررات برای واداشتن شرکت­ها به افشای بیش­تر اطلاعات وجود دارد. ویژگی­های کیفی اطلاعات در صورت کثرت افشای آن­ها بیش­تر خود را نشان می­دهد(قائمی و دیگران، ۱۳۸۲).
۲-۲-۱۰-۱ ابهام در تعاریف عناصر حسابداری
مبهم بودن تعاریف موجود در مورد عناصر حسابداری مثل دارایی و بدهی امکان می­دهد بعضی از اقلام را به دلخواه خود طبقه ­بندی کند. برای مثال ^[۴۱]FASB دارایی را منبعی اقتصادی می داند که تحت کنترل یک شخصیت حسابداری و نتیجه­ معاملات و رویدادهای گذشته است.
والتر شویتس رئیس سازمان بورس اوراق بهادار و عضو سابق FASB معتقد است این تعریف کلی و بسیار مهم است خیلی از اقلام را می­توان در آن گنجاند. این تعریف باعث می­ شود که اصل تطابق برای تمایز بین دارایی و مخارج به طور کامل مورد استفاده قرار نگیرد. بر اساس این تعریف مخارج انتقالی فقط به این دلیل که منافع آتی ایجاد می کند دارایی به شمار می آیند. گروهی از محققان معتقدند که ما باید با تمام دارایی­ ها مانند دارایی­ های نامشهود برخورد کنیم و بیش از هر چیز به معاملاتی توجه کنیم که حقی ایجاد می­ کند یا باعث افزایش حقوق قبلی می­ شود(قائمی و دیگران، ۱۳۸۲).
۲-۲-۱۰-۲ ویژگی­های کیفی اطلاعات
برای فراهم کردن صورت­های مالی شفاف و معتبر که در تصمیم ­گیری قابل استفاده باشد اطلاعات مالی که مبنای استفاده از این صورت­های مالی است باید ویژگی­هایی داشته باشد که موسسه با رعایت آنها این اطمینان را ایجاد کند که صورت­های مالی به صورت صحیح و منصفانه تهیه شده است.
FASB ویژگی­های کیفی مربوط بودن، قابلیت اتکا و قابلیت مقایسه روش ثابت را برای اطلاعات در نظر گرفته است. اطلاعات باید مکان ارزیابی گذشته و پیش بینی آینده موسسه را به سرمایه ­گذاران بدهد و همچنین در برآورد ریسک سرمایه ­گذاری موسسه به سرمایه ­گذاران کمک کند قابلیت اتکا در مورد اطلاعات از قابلیت رسیدگی و بی طرفانه و صحیح بودن آن اطلاعات سرچشمه می­گیرد. اطلاعات منتشرشده درباره یک شرکت زمانی برای سرمایه ­گذاران مفیدتر است که بتوان آن را با شرکت­های مشابه در زمان­های مختلف مقایسه کرد(آلایانیس^[۴۲]، ۲۰۰۸).
اما نکته­ای که باید به آن اشاره کنیم این است که استاندارهای حسابداری به تنهایی نمی تواند تضمین قابل قبولی برای مربوط بودن و قابل اتکا بودن اطلاعات باشد. بورس اوراق بهادار امریکا معتقد است استانداردهای حسابداری زمانی مطلوب است که قابلیت اجرا داشته باشند در صورتی که استاندارد درباره مساله­ای واحد روش­های مختلف را مجاز بداند مسلماً قابلیت مقایسه اطلاعات از بین می­رود و همچنین باید متذکر شد که برای بررسی کیفیت صورت­های مالی از این دیدگاه که در تهیه­ آنها استانداردهای حسابداری به صورت صحیح رعایت شده باشد باید صورت­های مالی عملکرد سیستم حسابداری شرکت را حسابرسان مستقل رسیدگی کنند(قائمی و دیگران، ۱۳۸۲).
۲-۲-۱۰-۳ چه کسی هزینه افشاء بیشتر را می پردازد؟
موسسات دولتی غالبا برای افشای بیشتر اطلاعات هزینه­ای صرف نمی­کنند اما گروهی از استفاده­کنندگان بخصوص سرمایه ­گذاران مایلند برای افشای بیشتر هزینه کنند چرا که با آگاهی کامل، بهتر می­توانند تصمیم ­گیری کنند و سود بیشتر ی را کسب کنند. افشای بیشتر باعث می­ شود که تعداد بیشتری از استفاده­کنندگان توانایی استفاده از صورت­های مالی را داشته باشند و همچنین افشای اجباری باعث می­ شود که مدیران امکان مخفی کردن بعضی اطلاعات را به نفع خودشان نداشته باشند(بائو و دیگران^[۴۳]، ۲۰۰۴).
۲-۲-۱۰-۴ اثرات افزایش مقررات افشای اطلاعات
تا زمانی که هر موسسه تهیه کننده­ انحصاری اطلاعات خودش باشد وضع مقررات برای افشای اجباری اطلاعات به استفاده­کنندگان امکان می­دهد اطلاعات مورد نیاز خود را به صورت رایگان به دست بیاورند و دیگر به آن نیازی نیست که هر یک از استفاده­کنندگان به صورت انفرادی هزینه­ای برای به دست آوردن این اطلاعات بپردازند. افزایش مقررات در مورد افشا باعث می­ شود بسیاری از شرکت­ها به سبب قرار داشتن در شرایط رقابتی، مایل نیستند اطلاعاتی را افشا کنند که سود استفاده­ی از آن اطلاعات نصیب رقبا شود. گروهی از محققین معتقدند اگر سیاست­های افشای اطلاعات با سایر سیاست­های شرکت در زمینه تولید و بازاریابی و سرمایه ­گذاری هماهنگ شود می ­تواند در نهایت باعث بالا رفتن بازدهی شرکت شود. افزایش مقررات افشا باعث می­ شود استفاده­کنندگان از اطلاعات مالی در برابر پنهان کاری اطلاعات مالی توسط مدیران شرکت­ها تا حدودی مصون بمانند(پیتر، ۲۰۱۴).
۲-۲-۱۱ نتیجه گیری
مدیریت شرکت­ها برای آن که شرکت خود را باثبات و پویا نشان دهند در پی هموارسازی سود هستند و با تقدم و تاخر در ثبت اقلام، درآمد و هزینه تغییرات سود در طی دوره­ های مالی را پنهان می­ کنند. محققین معتقدند مجاز دانستن روش­های مختلف در استانداردهای حسابداری به مدیران امکان می­دهد هر کدام از روش­ها را با توجه به منافع خود به کار گیرند، هر چند نظریه پردازان حسابداری معتقدند که در بازار کارای سرمایه مدیران نمی ­توانند با هموارسازی سود بازار سرمایه را گمراه کنند. در هر صورت ساز و کارهایی که برای جلوگیری از هموارسازی سود به دست مدیریت توصیه شده عبارتند از تعیین ویژگی­های کیفی اطلاعات و تهیه­ مقررات برای واداشتن شرکت­ها به افشای بیشتر اطلاعات. ویژگی­های کیفی اطلاعات مالی باعث می­ شود که شرکت­ها اطلاعات مالی را به صورت صحیح و بدون دستکاری به استفاده­کنندگان از اطلاعات ارائه دهند و همچنین افشای بیشتر اطلاعات سبب می­ شود که استفاده­کنندگان از اطلاعات مالی با آگاهی کامل تصمیم ­گیری کنند و مجبور نباشند هزینه­ های بیشتری برای افشای اطلاعات بپردازند. گسترش فزاینده و پیچیدگی فعالیت­های اقتصادی از یک سو و لزوم فراهم آوردن اطلاعات دقیق و وسیع برای برآورده کردن نیازهای متضاد گروه ­های استفاده­کننده از سوی دیگر مستلزم تدوین و ابداع روش­ها و راه­ حل­های نوین حسابداری و تسریع در دگرگونی شیوه ­های متعارف است.
با توجه به اینکه مدیریت واحدها بدلیل حضور مستقیم در جریان فعالیت واحد اقتصادی نسبت به سایر استفاده­کنندگان از اطلاعات بیشتری برخوردار می­باشند، اغلب می توانند با تکیه و تاکید بر موارد خاص از طریق ارائه شرح و گسترش کاملتر و حوادث شرایطی که تاثیر قابل توجهی بر وضعیت مالی دارند، درجه اهمیت و ارزش اطلاعات را افزایش داده و یا مورد تاثیر قرار دهند.
اطلاعات حسابداری که در قالب گزارش­های مالی افشا می­شوند، هنگامی می توانند در تصمیم ­گیری اقتصادی مفید و موثر باشند که از ویژگی­های کیفی خاصی برخوردار باشند. دو معیار مرتبط بودن و معتبر بودن ضابطه اصلی برای انتخاب اطلاعات است. با توجه به محدویت­های مقیاس اندازه ­گیری در حسابداری و محدودیت-های استفاده کننده در درک اطلاعات و نسبی بودن ویژگی­های کیفی، اطلاعات هنگامی می ­تواند برای تصمیم ­گیری مفید باشد که تعادل نسبی بین ویژگی­های کیفی برقرار باشد و با افشای کامل، آثار مالی رویدادها، به روشنی توصیف شود.
استفاده از روش­های یکسان در تهیه اطلاعات در طول زمان موجب یکنواختی و قابلیت مقایسه آنها می­ شود ولی نباید باعث شود که تغییر در شرایط اقتصادی نادیده گرفته شود و یا احیاناً از روش­های مطلوبتر استفاده نشود .
تحقیقات تجربی نشان داده است که در صنایع بزرگی که رقابت بیشتر است، افشاگری بهتر انجام می­ شود و در نتیجه نیاز کمتری به استانداردهای حسابداری وجود دارد.
با توجه به موقعیت رقابتی شرکت در بازار و آنکه افشا اطلاعات اضافی می ­تواند به این موقعیت خدشه وارد می­ شود و مخارجی که ناشی از هزینه بیشتر سرمایه بدلیل عدم افشا اضافی است، تعادلی برقرار کند.
افشاهای مالی یک دایره از دولت، بستانکاران، سرمایه ­گذاران و کارکنان را در بر می­گیرد. به طور سنتی، سرمایه ­گذاران، گروهی عمده جهت افشاهای مالی به شمار می­آیند. افشا برای تصمیمات بهینه سرمایه ­گذاران و برای ثبات بازار سرمایه لازم است. افشاء به موقع اطلاعات مربوط از تغییر چشم انداز آتی شرکت جلوگیری می­ کند. افشاء به سرمایه ­گذاران اطمینان بیشتری نسبت به اطلاعات مالی در دسترس می­دهد. ماهیت داده ­های افشا شده تا حدودی بستگی به ماهیت مدل­های تصمیم ­گیری سرمایه­گذار دارد. میزان داده ­های افشا شده از طریق استانداردهایی مثل مربوط بودن و قابلیت اتکاء بودن تعیین می­شوند.
اشکال و روش­های موجود زیادی وجود دارد که مدیریت می ­تواند اطلاعات را جهت استفاده­کنندگان افشا کند. برجسته­ترین این روش­ها صورت­های مالی رسمی هستند اما یادداشت­های همراه و صورت­های تکمیلی و بحث­های تشریحی هم از عناصر کلیدی هستند. برای تعیین وسیله ای مناسب جهت افشاء هیچ تئوری که بوسیله همگان پذیرفته شود وجود ندارد. حسابداران در جستجوی روش­های جدیدی هستند که ممکن است استفاده­کنندگان را آگاه­تر کند. این جستجوی مداوم حسابداری را به عنوان رشته­ای برانگیزنده در این زمینه معرفی می­ کند.
۲-۳ پیشینه پژوهش
۲-۳-۱ پیشینه مطالعات انجام شده در داخل کشور
- عرب مازار یزدی(۱۳۷۴) محتوای فزاینده اطلاعاتی جریان­های نقدی و تعهدی را مورد بررسی قرار داد. یافته­های تحقیق بر وجود محتوای فزاینده اطلاعاتی اجزای تعهدی و عدم وجود محتوای فزاینده اطلاعاتی جریان­های نقدی دلالت دارد.
- عرب مازار یزدی و همکاران(۱۳۸۵). محتوای اطلاعاتی جریان­های نقدی و تعهدی در بازار سرمایه ایران را مورد بررسی قرار دادند. یافته­های تحقیق بر وجود محتوای افزاینده اطلاعاتی سود نسبت به جریان­های نقدی عملیاتی دلالت دارد. همچنین اقلام تعهدی نسبت به جریان­های نقدی عملیاتی دارای محتوای افزاینده اطلاعاتی است.
- رستمی و همکاران(۱۳۸۳) ارتباط میان ارزش افزوده اقتصادی، سود قبل از بهره و مالیات و جریان­های نقدی عملیاتی با ارزش بازار شرکت را مورد مطالعه قرار دادند. آنها نشان دادند سود قبل از بهره و مالیات نسبت به ارزش افزوده اقتصادی همبستگی بیشتری با ارزش بازار شرکت دارد و ارزش افزوده اقتصادی هم نسبت به جریان های نقدی عملیاتی همبستگی بیشتری با ارزش بازار شرکت دارد.
- قائمی و دیگران(۱۳۸۲) در پژوهش با عنوان بررسی رابطه بین هموارسازی سود و کسب بازده اضافی در بین شرکت های بورس اوراق بهادار تهران. به این نتیجه دست یافتند که هموارسازی سود را نمی­ توان به عنوان عامل مؤثر بر بازده­های غیر عادی شرکت­های پذیرفته شده در بورس تهران دانست.
- سمائی(۱۳۸۲) در پژوهشی با عنوان رابطه بین هموارسازی سود و بازده عیرعادی نشان دادند که در سطح اطمینان ۹۰ % شرکت­هایی که هموارسازی سود انجام می­ دهند، به طور میانگین بازده غیر نرمال بیشتری دارند.
- خواجوی و ناظمی(۱۳۸۴). نقش اقلام تعهدی در کیفیت سود را بررسی نمودند. نتایج تحقیق آنها نشان می­دهد که میانگین بازده سهام شرکت­ها تحت تاثیر میزان اقلام تعهدی و اجزای مربوط به آن قرار نمی­گیرد.
- برقعی(۱۳۸۵) بررسی رابطه بین خطای برآورد اقلام تعهدی و کیفیت سود به این نتیجه دست یافت که در بورس اوراق بهادار تهران با افزایش خطای برآورد اقلام تعهدی، کیفیت سود کاهش می­یابد.
- مهرانی و عارف منش(۱۳۸۷) رابطه بین هموارسازی سود و نسبت های نقدینگی در بورس اوراق بهادار تهران را مورد بررسی قرار دادند. نتایج مبین این بود که شرکت­های هموارساز سودآوری کمتر، نسبت بدهی بالاتر و اقلام تعهدی بزرگتری نسبت به شرکت­های غیر هموارساز دارند.
- مرادی(۱۳۸۷) در پژوهشی با عنوان ارتباط بین ساختار سرمایه و هموار سازی سود نشان داد که بین اهرم مالی و هموارسازی سود رابطه معنی­دار منفی وجود دارد و در شرکت­هایی که جریان های نقدی آزاد بالاتری دارند، رابطه معنی دار منفی بیشتری وجود دارد.
- نتایج تحقیق هاشمی و صمدی(۱۳۸۸) نشان می­دهد که هموارسازی سود توانایی سود در پیش ­بینی سود و جریان­های نقدی عملیاتی آتی را افزایش می­دهد، در حالی که توانایی مذکور در پیش ­بینی اقلام تعهدی از طریق هموارسازی سود افزایش نمی­یابد.
- نوروش و حسینی(۱۳۸۸) به بررسی رابطه بین کیفیت افشا(قابلیت اتکا و بموقع بودن) و مدیریت سود در سال های ۱۳۸۱ تا ۱۳۸۶ پرداختند. یافته­های این تحقیق نشان می­دهد که بین کیفیت افشای شرکتی و مدیریت سود رابطه معناداری وجود دارد. همچنین یافته­های تحقیق حاکی از وجود رابطه معنی دار بین بموقع بودن افشای شرکتی و مدیریت سود است.
۲-۳-۲ پیشینه مطالعات انجام شده در خارج از کشور
- هانگ و دیگران(۲۰۰۹) اثر بالقوه هموارسازی مصنوعی و هموارسازی واقعی را بر ارزش شرکت بررسی کردند. نتایج تحقیق آنها نشان می­دهد که ارزش شرکت با بیشتر شدن هموارسازی مصنوعی کاهش و با افزایش هموارسازی واقعی افزایش می­یابد. آنها بیان کردند که شرکت­ها می­توانند با هموارسازی واقعی آگاهی بخشی سود شرکت را افزایش دهند و هزینه­ های نمایندگی شرکت را کاهش دهند.
- رونتری و دیگران(۲۰۰۸) پژوهشی با عنوان ارتباط بین هموارسازی سود و کیفیت اقلام تعهدی با ارزش شرکت را به انجام رساندند. نتایج این پژوهش نشان می دهد که هموارسازی سود از طریق اقلام تعهدی حسابداری باعث افزایش ارزش شرکت نمی­ شود.
- دهالیوال و ژنلی(۲۰۰۸) بررسی ارتباط بین اطلاعات سود نقدی و کیفیت سود را مورد مطالعه قرار دادند. آنها دریافتند زمانی که کیفیت سود افزایش می­یابد، عکس العمل بازار به تغییرات سود نقدی کمتر می­ شود. به عبارت دیگر، در ارزش گذاری شرکت توسط سرمایه ­گذاران کیفیت سود عامل مهمی است که بر محتوای اطلاعاتی سود نقدی تاثیر می­ گذارد.
- چان و دیگران(۲۰۰۶) رابطه بین اقلام تعهدی و بازده آتی سهام را بررسی کردند. نتایج تحقیق آنها نشان می­دهد شرکت­هایی که کیفیت سود پایینی دارند، بازده سهام آنها در دوره بعد از گزارشگری سود،کاهش می­یابد.
- بائو و بائو(۲۰۰۴) در بررسی ارتباط بین میزان هموارسازی سود و ارزش شرکت نشان دادند که شرکت­های هموارساز سود با کیفیت بیشترین ارزش و شرکت­های غیر هموارساز سود بدون کیفیت، کمترین ارزش را در بورس اوراق بهادار به خود اختصاص دادند.

برای مثال

عضویت در IOSA
دسترسی به سالن
به رسمیت شناختن نخبگان
با داشتن تیم حسابرسان خبره از شرکت‌های هواپیمایی عضو، اینکه آیا شرایط عضویت به وسیله‌ی متقاضی برآورده شده است یا نه، بررسی می‌شود.”^[۱۰۴]
ائتلاف وان ورد هم به همین شکل دارای شرایطی است که متقاضی باید بتواند آن‌ها را برآورده کند. ایرلاین ها حتی بعد از عضویت هم باید بتوانند خود را در سطح بقیه‌ی ایرلاین های عضو نگه‌دارند.
۳-۹-۱-۱ فرایند پیوستن AIR INDIA به استار الیانس
فرایند پیوستن Air India به استار الیانس می‌تواند بهترین مثال برای این بحث باشد.Air India اولین ایرلاینی است که تاکنون به یک ائتلاف دعوت شده است و سپس توسط همان ائتلاف عضویتش تعلیق شده است.
در دسامبر ۲۰۰۷ استار الیانس برای گسترش حضور خود را در شبه‌قاره هند، Air India را برای پیوستن به ائتلاف دعوت کرد. هرچند، مسائل مربوط به ارتقاء تکنولوژی و نرم‌افزار و عواقب ادغام با ، ورود آن‌ها را به ائتلاف به مدت سه سال و نیم به تعویق انداخت. در جولای ۲۰۱۱ و بعد از پایان یافتن ضرب العجل Air India برای پیوستن، استار الیانس اعلام کرد که عضویت آن‌ها را در ائتلاف تعلیق کرده است. بخشی از بیانیه‌ی استار الیانس که جهت اعلام تعلیق همکاری ارائه شد به صورت زیر است.
” اعضای استار الیانس و Air India به طور مشترک به این نتیجه رسیدندکه ادغام Air India به استار الیانس معلق شود. این اتفاق به خاطر این بود که Air India نتوانست بر اساس توافقنامه دسامبر ۲۰۰۷ به تعهدات خود مبنی بر رسیدن به حداقل استاندارد های اتصال برسد.”
در مقابل Air India به این تصمیم اعتراض کرده و در تلاش است که بتواند همه‌ی در خواست‌های استار الیانس را برآورده کند. البته آن‌ها تاکنون (۲۰۱۳) نزدیک به ۷بیلیون دلار! برای ارضا کردن شرایط ائتلاف هزینه کرده‌اند.^[۱۰۵]
توجه به چند نکته در مورد فرایند فوق خالی از لطف نخواهد بود
پیشنهاددهنده‌ی ایجاد ائتلاف، استار الیانس است. این بدان معناست که: اهمیت بازار و مسیرهای هوایی شبه‌قاره‌ی هند برای استار الیانس به حدی بالاست که آن‌ها حاضر می‌شوند خودشان به هند برای پیوستن به ائتلاف پیشنهاد دهند. در سال ۲۰۱۰، استار الیانس حتی تلاش خود برای قرار دادن فرودگاه ایندیرا گاندی^[۱۰۶] به عنوان قطب پروازی را آغاز کرد.
از سال ۲۰۰۷، Air India تلاش خود را برای رسیدن به دستورالعمل‌های مختلفی که برای عضویت توسط استار الیانس تعیین شده بود، آغاز کرد. تلاش‌های آن‌ها شامل بهبود عملکرد در انجام پروازهای سر وقت و بالا بردن اطمینان از آن و بالا بردن کیفیت خدمات تا حداقل استاندارد می‌شد.
با توجه به هزینه‌های بالای سوخت و وام، حکومت هند در آوریل ۲۰۰۹ ، ۳۲ بیلیون روپیه به آن‌ها کمک کرد. همچنین در طی یک فرایند سه ساله آن‌ها ۴/۱ بیلیون دلار امریکا را برای ساختن بیمارستان مجهز هزینه کردند. درآمدها در مقابل هزینه‌های انجام‌گرفته چشمگیر نبود به طوری که در آخرین سال مالی (قبل از اعلام تعلیق) هواپیمایی هند نزدیک به ۱٫۷۵ بیلیون دلار امریکا متضرر شد.
دلایل متعددی برای چرایی این موضوع بیان شده است؛ کیفیت پایین خدمات، اختلافات کارگری، عدم هماهنگ کردن سیستم های کامپیوتری با سایر اعضا، سو استفاده‌ی حکومت از حقوق سفر، فساد، دخالت دولت، ، مدیریت ضعیف، نبود رسانه‌های اجتماعی، جنبه‌ی سیاسی دادن به تصمیمات تجاری و بازاریابی بی‌اثر. مشاهده می‌شود که این دلایل صرفاً مربوط به مسائل اقتصادی و سطح تکنولوژی موجود در هند نمی‌شود.
از سویی دیگر با مطالعه‌ی فرایند پیوستن ایرلاین ها به ائتلاف‌های بزرگ بین‌المللی می‌توان این نکته را هم متوجه شد که این ایرلاین ها ابتدا در سطح پایین تری با ایرلاین های دیگر همکاری می‌کنند یا باهم ادغام می‌شوند و با بهبود وضعیت خود برای پیوستن به یکی از این ائتلاف‌ها تلاش می‌کنند. در این فرایند هم ابتدا Air India و Indian Airlines باهم ادغام‌شده و بعد به دنبال ایجاد ائتلاف می روند.
مطالعه‌ی فرایند ائتلاف Air India با استار الیانس می‌تواند یک راهنمای مناسبی برای برآورد میزان هزینه‌های پیوستن به یکی از ائتلاف‌های بزرگ باشد. اگر هدف ما پیوستن به یکی از این سه ائتلاف بزرگ باشد، آنگاه این تجربه نشان می‌دهد که برای رسیدن به این هدف، زمان و هزینه‌ی زیادی باید صرف بالا بردن کیفیت خدمات ایران ایر شود. پایین آوردن میزان تاخیر های پروازی، بالا بردن سطح سیستم های کامپیوتری، مجهز کردن سالن‌های فرودگاه‌ها، بالا بردن امنیت پروازی، ساختن هتل و بیمارستان مجهز در نزدیکی فرودگاه‌ها فقط بخشی از این هزینه‌ها هستند که رسیدن به آن‌ها یک برنامه‌ریزی چندین ساله و میلیاردها دلار سرمایه را می‌طلبد.
علاوه بر هزینه‌های بالا که اکثراً ناشی از پایین بودن سطح خدمات پروازی در ایران است باید به مسائل سیاسی، فرهنگی و اقتصادی حاکم بر ایران هم توجه کرد. برای مثال از لحاظ سیاسی می‌توان به تحریم‌هایی که علیه ایران در سطح بین‌المللی اعمال می‌شود، اشاره کرد که قطعاً این تحریم‌ها باعث پایین آمدن سرعت حرکت ایران خواهد شد. دولت باید بپذیرد که از دخالت مستقیم در امور ائتلاف بپرهیزد یا از وجه سیاسی دادن به کارهای ائتلاف دوری کند. از نظر فرهنگی ما با مسائلی مانند پوشش اسلامی، عدم سرو مشروبات الکلی و مانند این‌ها مواجه هستیم. علاوه بر آن، پیوستن به ائتلاف مستلزم این خواهد بود که مدیران از وجود نخبگان استفاده کنند و نحوه‌ی انتخاب مدیران فعلی و زیردستان آن‌ها که غالباً بر اساس روابط است، باید تغییر کند.( ائتلاف دیگر اجازه‌ی استخدام هر نیرویی را نخواهد داد و ایران باید اثبات کند که می‌تواند نیروهای مورد نیاز خود را تربیت کند.)
همچنین نبود ثبات اقتصادی در ایران مخصوصاً در نرخ ارز کار را سخت تر هم خواهد کرد. ولی مسئله و مانع اصلی مقابل ایران برای پیوستن به ائتلاف‌ها، عدم توانایی ما در ارائه‌ خدمات در سطح کشورهای عضو است. شرطی که تمامی ائتلاف‌ها از آن به عنوان حداقل نیاز برای پیوستن به ائتلاف یاد می‌کنند. صنعت حمل‌ونقل هوایی ایران دارای تعمیر و نگهداری ضعیف، تأخیر فراوان پرواز و سیستم کامپیوتری ضعیف در مقایسه با بالاترین سطح ایرلاین هاست.( حتی در این زمینه هندوستان هم فاصله‌ی زیادی با ایران دارد)
با توجه به موارد بالا، این دیگر در حوزه‌ی اختیارات حکومت است که آیا حاضر است برای مطرح‌شدن ایران در صحنه‌های هواپیمایی صلح‌آمیز بین‌المللی هزینه کند یا خیر.
۳-۹-۲ ائتلاف با یکی از ایرلاین های اطراف ایران
شکل دادن ائتلاف استراتژیک با یکی از ایرلاین هایی که در همسایگی ایران هستند، می‌تواند بهترین ابزار برای بهبود وضعیت فعلی حمل‌ونقل هوایی در ایران باشد. این کار نسبت به پیوستن به یکی از سه ائتلاف بزرگ، کار راحت تری است و در ضمن می‌تواند تمرین مناسبی برای همکاری با یکی از سه ائتلاف بزرگ باشد.
با بررسی کشورهای مجاور جمهوری اسلامی ایران، می‌توان چندین گزینه برای ایجاد ائتلاف پیدا کرد. تشکیل دادن ائتلاف با ایرلاین های امارات و قطر عملاً غیرممکن است. زیرا این ایرلاین ها به خاطر پشتیبانی شدن به وسیله‌ی شیوخ متمول عربی احتیاجی به تشکیل دادن ائتلاف ندارند. آن‌ها حتی با هیچ‌کدام از سه ائتلاف بزرگ بین‌المللی همکاری ندارند زیرا در هر شرایطی قادر به حضور در بازار هستند. ائتلاف با عراق و افغانستان هم سودی برای ما نخواهد داشت و ما انگیزه‌ای برای همکاری با آن‌ها نداریم. همچنین به خاطر وجود اختلاف‌های ایدئولوژیک و مبنایی میان حاکمان آذربایجان با جمهوری اسلامی ایران، امکان همکاری و ائتلاف با آن‌ها هم وجود ندارد.
در نهایت با حذف کردن گزینه‌های بالا ، می‌توان گفت که ایرلاین های کشورهای ترکیه، ترکمنستان، ارمنستان، گرجستان(با مدیری ایرانی) و پاکستان می‌توانند نامزدهای ما برای ایجاد ائتلاف باشند.
۳-۹ -۳ ائتلاف با دیگر ایرلاین های داخلی
با توجه به حضور ایرلاین های متعدد در داخل کشور می‌توان یک جایگزین دیگر هم به مسئله اضافه کرد و آن این است که به ایرلاین های داخلی پیشنهاد دهیم که به جای رقابت باهم ( که عملاً رقابت در میزان گرفتن رانت است) به فکر شکل دادن ائتلاف باشند.
پس یک راه دیگر برای ایران ایر این خواهد بود که برای ایجاد ائتلاف با دیگر ایرلاین های داخلی مانند ماهان ایر یا قشم ایر تلاش کند.
۳-۹-۴ نتیجه
در نهایت، برای انتخاب جایگزین‌های مناسب برای بالا بردن سطح خدمات پروازی در ایران، از چند مدیر در صنعت هوایی ایران و چند استاد دانشگاه می‌خواهیم که با در نظر گرفتن شرایط ایران و مطالبی که تاکنون گفته شد، به هر کدام از این راهکارها یک عدد از بین ۱ تا ۵ نسبت دهد( از کاملاً نامناسب تا عالی). بعد از آن با معدل‌گیری از این اعداد می‌توان سه راهکار مناسب برای بررسی در فرایند ANP را انتخاب کرد.
۳-۱۰) معیارهای تصمیم‌گیری
انتخاب شریک، تعیین‌کننده ترین قسمت در ایجاد ائتلاف است. به همین دلیل تدبیر، شناسایی و تشخیص معیارهای تأثیرگذار در انتخاب شریک مناسب، برای شکل دادن ائتلاف لازم است. معیارهایی که معرفی می‌شوند باید منعکس‌کننده‌ی ابزار و راهبردهایی باشند که ائتلاف‌ها به وسیله‌ی آن‌ها بتوانند در جهت بهبود جایگاه رقابتی خود تلاش کنند. همچنین این معیارها باید نشان‌دهنده‌ی نیازمندی‌های فردی و محیط عملیاتی ایرلاین ها باشند.
تاکنون هیچ‌گونه لیست یا خلاصه‌ای از معیارها که بتوان آن را کامل و دقیق دانست و نسخه‌ای کامل برای رسیدن به موفقت باشند، ارائه نشده است^[۱۰۷]. افراد زیادی در مقالات خود تلاش کرده‌اند که معیارهای کاملی را برای ساختن ائتلاف استراتژیک بیان کنند.
معیارهایی که در این رساله از آن استفاده می‌شود، برگرفته از مقاله‌ی لیو^[۱۰۸] (۲۰۱۲) خواهد بود. او در مقاله‌ی خود با بررسی معیارهای مختلفی که محققان دیگر ارائه کرده‌اند، یازده معیار را در قالب چهار دسته^[۱۰۹] برای ایجاد ائتلاف استراتژیک و یافتن شریک مناسب بیان کرده است. چهار دسته‌ای که لیو به آن‌ها اشاره کرده است عبارت‌اند از:
تشکیلات سازمانی^[۱۱۰]
استراتژی
مالی^[۱۱۱]
خدمات^[۱۱۲]
در ادامه به بررسی این دسته از معیارها می‌پردازیم.
تشکیلات سازمانی
این دسته شامل سه معیار زیر است.
ارتباط^[۱۱۳]
این معیار شامل تجربه‌های حاصل از همکاری‌های قبلی و اعتماد بین ایرلاین و شریک ائتلاف، هست.
فرهنگ تعاونی^[۱۱۴]
چگونه یک ایرلاین می‌تواند هدف، رفتار و تعهد سرمایه‌گذاری^[۱۱۵] خود را با تغییرات حاصل از سازگاری درون سازمانی ائتلاف، تطبیق دهد؟
توانایی یادگیری
توانایی یک ایرلاین در یادگیری از ائتلاف در این معیار آورده شده است. این یادگیری‌ها می‌تواند شامل مهارت‌های فن آوری، نوآورانه و مدیریتی در صنعت حمل‌ونقل هوایی باشد.